استاندارد حسابرسی 530 نمونه گیری در حسابرسی- تجدینظر شده ۱۳۹۵

کلیات

دامنه کاربرد   
تاريخ اجرا   
هدف   
تعاريف   
الزامات 
طراحی نمونه، اندازه نمونه، و انتخاب اقلام براي آزمون   
اجراي روشهاي حسابرسي   
ماهيت و علت انحرافها و تحريفها   
تعميم تحريفها   
ارزيابي نتايج نمونه‌گيري حسابرسي   
توضيحات کاربردي    
تعاريف   
طراحی نمونه، اندازه نمونه، و انتخاب اقلام براي آزمون
اجراي روشهاي حسابرسي   
ماهيت و علت انحرافها و تحريفها   
تعميم تحريفها   
ارزيابي نتايج نمونه‌گيري حسابرسی   
پيوست 1: طبقه‌بندی و انتخاب برحسب ارزش نسبی
پيوست 2: مثالهايي از عوامل مؤثر بر اندازه نمونه در آزمون کنترلها
پيوست 3: مثالهايي از عوامل مؤثر بر اندازه نمونه در آزمون جزئيات
پيوست 4: روشهای انتخاب نمونه 

 
کلیات
دامنه کاربرد
1. اين استاندارد در مواردي کاربرد دارد که حسابرس تصمیم می‌گیرد در اجراي روشهاي حسابرسي از نمونه‌گیری حسابرسی استفاده کند. در اين استاندارد، کاربرد نمونه‌گيري آماري و غيرآماري در طراحي و انتخاب نمونه حسابرسي، اجراي آزمون کنترلها و آزمون جزئيات، و ارزيابي نتايج حاصل از نمونه مطرح می‌شود.

2. اين استاندارد مکمل استاندارد 500 است که طبق آن، حسابرس مسئول طراحي و اجراي روشهاي حسابرسي برای کسب شواهد حسابرسي کافي و مناسب است، به گونه‌ای که بتواند به نتيجه‌گیریهای معقولی که مبناي اظهارنظر وی قرار می‌گیرد، دست یابد. استاندارد 500 شامل رهنمودهايي در خصوص شیوه‌هایی است که حسابرس می‌تواند در انتخاب اقلام برای آزمون استفاده کند که يکي از آنها نمونه‌گيري حسابرسی است.

تاريخ اجرا
3. اين استاندارد براي حسابرسي صورتهاي مالي که دوره مالي آنها از اول فروردین 1395 و پس از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست.

هدف
4. هدف حسابرس هنگام استفاده از نمونه‌گيري در حسابرسي، دستیابی به مبنايي معقول براي نتيجه‌گيري درباره جامعه‌ای است که نمونه از آن انتخاب می‌شود.

تعاريف
5. در این استاندارد، اصطلاحات زیر با معانی مشخص شده برای آنها بکار رفته است:
الف ـ استثنایی ـ تحريف يا انحرافي که به طور مشخص، معرف تحريفها يا انحرافهای موجود در جامعه نيست.
ب ـ تحريف قابل تحمل ـ مبلغ پولي که حسابرس تعيين، و تلاش می‌کند به سطح مناسبی از اطمینان برسد که تحريف واقعي در جامعه از این مبلغ بیشتر نیست. (رک: ت-3)
پ ـ جامعه ـ کل مجموعه داده‌هایی که نمونه از آن انتخاب مي‌شود و حسابرس مي‌خواهد در مورد آن نتيجه‌گيري کند.
ت ـ خطر غير نمونه‌گيري ـ خطر اين‌که حسابرس به دلايل نامرتبط با خطر نمونه‌گيري به نتيجه‌گیری نادرستی برسد. (رک: بند ت-1)
ث ـ خطر نمونه‌گيري ـ خطر اين که نتيجه‌گيري حسابرس براساس نمونه ممکن است با نتيجه‌گيري وي از اجراي همان روش حسابرسي درباره‌ کل جامعه‌، متفاوت‌ باشد. خطر نمونه‌گيري مي‌تواند منجر به دو نوع نتيجه‌گیری اشتباه شود:
   1. در آزمون کنترلها، اثربخشی کنترلها بیش از واقع ارزیابی شود يا در آزمون‌ جزئیات، علیرغم وجود تحریف بااهمیت، چنين‌ نتيجه‌گيري‌ شود که‌ تحریف بااهميتي‌ وجود ندارد. حسابرس اساساً نگران اين نوع نتيجه‌گیری‌ نادرست است چرا که اثربخشي حسابرسي را تحت تأثیر قرار می‌دهد و به احتمال زياد به اظهارنظر نامناسب حسابرسی منجر مي‌شود.
   2. در آزمون کنترلها، اثربخشی کنترلها کمتر از واقع، ارزیابی شود يا در آزمون جزئيات، علیرغم عدم وجود تحریف بااهمیت، چنين‌ نتيجه‌گيري‌ شود که‌ تحريف بااهميتی وجود دارد. اين نوع نتيجه‌گیری نادرست بر کارايي حسابرسي اثر مي‌گذارد و معمولاً به کار اضافی براي اثبات نادرستي نتيجه‌گيري اوليه مي‌انجامد.
ج ـ طبقه بندي ـ فرایند تقسيم یک جامعه به جامعه‌هاي کوچکتري که هر يک به عنوان گروهي از واحدهاي نمونه‌گيري دارای ويژگيهاي مشابه (اغلب، ارزش پولي) می‌باشند.
چ ـ نسبت انحراف قابل تحمل ـ نسبت انحراف از روشهاي کنترل داخلي مقرر که حسابرس تعيين، و تلاش می‌کند به سطح مناسبی از اطمینان برسد که نسبت انحراف واقعی در جامعه از این نسبت انحراف بیشتر نیست.
ح  ـ نمونه‌گيري آماري ـ رویکردی برای نمونه‌گيري است که ويژگيهاي زير را داشته باشد:
   1.  انتخاب تصادفي اقلام نمونه، و
   2.  استفاده از نظريه احتمالات براي ارزيابي نتايج نمونه، شامل اندازه‌گيري خطر نمونه‌گيري.

رویکرد نمونه‌گيري که ويژگيهاي فوق را نداشته باشد، نمونه‌گيري غيرآماري محسوب مي‌شود.
خ ـ نمونه‌گيري حسابرسي (نمونه‌گيري) ـ بکارگيري‌ روشهاي‌ حسابرسي‌ درباره‌ کمتر از 100 درصد اقلام‌ تشکيل‌دهنده‌ جامعه مورد حسابرسی، به‌گونه‌اي‌ که هر یک از واحدهای نمونه‌گیری شانس انتخاب شدن را به منظور فراهم کردن مبنايي معقول براي نتيجه‌گيري درباره کل جامعه داشته باشند.
د ـ واحد نمونه‌گيري ـ هر يک از اقلام تشکيل‌دهنده یک جامعه. (رک: بند ت-2)

الزامات
طراحی نمونه، اندازه نمونه، و انتخاب اقلام براي آزمون
6. حسابرس‌ هنگام‌ طراحي‌ نمونه‌ بايد هدف روش حسابرسي و ويژگيهاي جامعه‌ای که نمونه از آن انتخاب می‌شود را مورد توجه قرار دهد. (رک: بندهای ت-4 تا ت-9)

7. حسابرس بايد اندازه نمونه را به گونه‌اي تعيين کند که براي کاهش خطر نمونه‌گيري به يک سطح پايين قابل قبول، کافي باشد. (رک: بندهاي ت-10 و ت-11)

8. حسابرس بايد اقلام نمونه را به گونه‌اي انتخاب کند که هر واحد نمونه‌گيري در جامعه، شانس انتخاب شدن داشته باشد. (رک: بندهاي ت-12 و ت-13)

اجراي روشهاي حسابرسي
9. حسابرس‌ در آزمون هر یک از اقلام انتخاب شده‌ بايد روشهايي‌ را اجرا کند که‌ برای‌ دستيابي‌ به‌ هدف‌ آزمون‌ موردنظر، مناسب‌ باشد.

10. چنانچه روش حسابرسي مورد نظر در خصوص یک قلم انتخاب شده قابل اجرا نباشد، حسابرس بايد آن روش را در خصوص یک قلم جایگزین اجرا کند. (رک: بند ت-14)

11. اگر حسابرس نتواند روشهاي حسابرسي طراحي شده، يا روشهاي جایگزین مناسب را درخصوص یک قلم اتخاب شده اجرا کند، بايد آن قلم را در آزمون کنترلها به عنوان انحراف از کنترلهاي مقرر، و در آزمون جزئيات، به عنوان تحریف تلقي کند. (رک: بندهاي ت-15 و ت-16)

ماهيت و علت انحرافها و تحريفها
12. حسابرس بايد ماهيت و علت هر گونه انحراف يا تحريف مشخص شده را پی‌جویی و اثر احتمالي آن را بر هدف روش حسابرسي مورد نظر و سایر جنبه‌هاي حسابرسي ارزيابي کند. (رک: بند ت-17)

13. در شرايط بسيار نادر که حسابرس تحريف يا انحراف کشف شده در نمونه را استثنایی تلقي مي‌کند، بايد اطمینان بالایی کسب کند که این تحريف يا انحراف معرف جامعه نیست. حسابرس بايد این میزان اطمینان را از طریق اجرای روشهای حسابرسی بیشتر و به منظور کسب شواهد حسابرسي کافي و مناسب مبنی بر بی‌اثر بودن آن تحريف يا انحراف بر باقيمانده جامعه به دست آورد.

تعميم تحريفها
14. در آزمون جزئيات، حسابرس بايد تحريفهاي کشف شده در نمونه را به کل جامعه تعميم دهد. (رک: بندهاي ت-18 تا ت-20)

ارزيابي نتايج نمونه‌گيري حسابرسي
15. حسابرس بايد موارد زير را ارزيابي کند:
الف ـ نتايج نمونه، و (رک: بندهاي ت-21 و ت-22)
ب  ـ  اینکه آيا استفاده از نمونه‌گيري حسابرسي، مبناي معقولی را براي نتيجه‌گيري درباره جامعه مورد آزمون فراهم مي‌کند يا خير. (رک: بند ت-23)

***

توضیحات کاربردي
تعاريف
خطر غير نمونه‌گيري (رک: بند 5 ـ ت)
ت– 1.  مثالهایی از خطر غير نمونه‌گيري شامل استفاده از روشهاي حسابرسي نامناسب، يا تفسير نادرست شواهد حسابرسي و عدم تشخیص یک تحريف يا انحراف در اقلام رسیدگی شده است.

واحد نمونه‌گيري (رک: بند 5 ـ د)
ت– 2. واحدهاي نمونه‌گيري ممکن است اقلام فيزيکي (براي مثال، رسیدهای بانکی اسناد در جریان وصول، اقلام بستانکار صورتحساب بانک، صورتحسابهای فروش يا مانده‌های حسابهای دریافتنی) يا واحدهاي پولي باشد.

تحريف قابل تحمل (رک: بند 5 ـ ب)
ت– 3. حسابرس هنگام طراحي نمونه، به منظور در نظر گرفتن این موضوع که خطر مجموع تحريفهاي به تنهایی بي‌اهميت ممکن است منجر به تحريف بااهميت صورتهاي مالي شود و با لحاظ کردن حاشيه‌اي براي تحريفهاي کشف‌نشده احتمالی، تحریف قابل تحمل را تعیین می‌کند. همانگونه که در استاندارد 320 توضیح داده شده است، تحريف قابل تحمل، کاربرد اهميت در اجرا در خصوص يک روش نمونه‌گيري خاص است. تحریف قابل تحمل ممکن است مبلغی معادل مبلغ اهمیت در اجرا یا کمتر از آن باشد.

طراحی نمونه، اندازه نمونه، و انتخاب اقلام براي آزمون
طراحی نمونه (رک: بند 6)
ت– 4. نمونه‌گيري حسابرسي، حسابرس را قادر مي‌سازد درخصوص برخی ویژگیهای اقلام انتخاب شده، شواهد حسابرسی را کسب و ارزيابي کند و بدین وسیله يا به کمک آن درباره جامعه‌ای که نمونه از آن انتخاب می‌شود، نتیجه‌گیری نماید. نمونه‌گيري حسابرسي مي‌تواند با استفاده از رویکردهای آماري يا غيرآماري انجام شود.

ت– 5. ملاحظات حسابرس هنگام طراحي نمونه حسابرسي، شامل هدف مورد نظر و ترکيب مناسبی از روشهاي حسابرسي است که به احتمال بسیار زیاد،‌ دستيابي‌ به‌ آن‌ هدف را به ‌بهترين‌ وجه‌، امکانپذير مي‌کند. توجه به ماهيت شواهد حسابرسي مورد نظر و شرايط معرف وجود انحراف يا تحريف احتمالي يا ساير ويژگيهاي مربوط به شواهد حسابرسی مزبور، به حسابرس کمک می‌کند تا موارد انحراف يا تحريف و جامعه‌ای که باید نمونه از آن انتخاب شود، را تعیین کند. حسابرس در اجراي الزام بند 10 استاندارد 500، هنگام نمونه‌گيري حسابرسي، روشهاي حسابرسي را اجرا می‌کند تا شواهدی حاکی از کامل بودن جامعه‌ای که نمونه از آن انتخاب می‌شود را کسب نماید.

ت– 6. توجه حسابرس به هدف روش حسابرسي طبق الزام بند 6، شامل برداشت صریح وی از موارد انحراف يا تحريف است به گونه‌ای که همه شرايطی که به هدف روش حسابرسي مربوط هستند و صرفاً همان شرایط، در ارزيابي انحرافها يا تعميم تحريفها در نظر گرفته شود. براي مثال، در آزمون جزئيات مربوط به ادعای وجود حسابهاي دريافتني از طريق کسب تأييديه، وجوه پرداختي توسط مشتري پيش از تاريخ تأييديه که اندکي پس از تاريخ تأييديه به حساب صاحبکار واریز شده است، تحريف محسوب نمي‌شود. همچنین، ثبت واریزی یک مشتری در حساب مشتری دیگر، تأثیری بر مانده حسابهاي دريافتني ندارد. از این رو، تلقی اینگونه موارد به عنوان تحریف در ارزيابي نتايج نمونه حاصل از اين روش خاص، ممکن است مناسب نباشد، حتي اگر بر ساير زمينه‌هاي حسابرسي همچون ارزيابي خطر وجود تقلب يا کفايت ذخيره مطالبات مشکوک‌الوصول اثر مهمی داشته باشد.

ت– 7. حسابرس در بررسي ويژگيهاي یک جامعه، هنگام آزمون کنترلها، نسبت انحراف مورد انتظار را بر اساس شناخت خود از کنترلهاي مربوط يا آزمون تعداد محدودی از اقلام جامعه، براورد مي‌کند. اين براورد به منظور طراحي نمونه حسابرسي و تعيين اندازه نمونه انجام مي‌شود. براي مثال، اگر نسبت انحراف مورد انتظار به ميزان غير قابل قبولي بالا باشد، حسابرس معمولاً از انجام آزمون کنترلها صرفنظر می‌کند. به همين ترتيب، حسابرس در آزمون جزئيات نيز، تحريف مورد انتظار در جامعه را براورد مي‌کند. هنگام اجراي آزمون جزئيات اگر میزان تحريف مورد انتظار بالا باشد، ممکن است رسيدگی 100 درصد اقلام يا استفاده از نمونه‌اي با اندازه بزرگ مناسب باشد.

ت– 8. حسابرس در بررسي ويژگيهاي جامعه‌ای که نمونه از آن انتخاب می‌شود، ممکن است به این نتیجه برسد که طبقه‌بندی جامعه یا انتخاب برحسب ارزش نسبی، مناسب است. در پيوست 1، توضیحات بیشتری در مورد طبقه‌بندی جامعه و انتخاب برحسب ارزش نسبی ارائه شده است.

ت– 9.  تصميم‌گيري درباره استفاده از رويکرد نمونه‌گيري آماري يا غيرآماري، به قضاوت حسابرس بستگي دارد. با این حال، اندازه نمونه، معيار معتبري‌ براي‌ متمایز کردن رويکرد آماري‌ از رویکرد غيرآماري‌ نيست.

اندازه نمونه (رک: بند 7 )
ت– 10. سطحی از خطر نمونه‌گيري که حسابرس مایل به پذيرش آن است، بر اندازه نمونه تاثیر مي‌گذارد. هر قدر خطري که حسابرس مایل به پذیرش آن است، پايين‌تر باشد، اندازه نمونه باید بزرگتر شود.

ت– 11. اندازه نمونه مي‌تواند با بکارگيري يک فرمول آماري يا از طريق اعمال قضاوت حرفه‌اي تعيين شود. اثر عوامل‌ گوناگون‌ بر تعيين‌ اندازه‌ نمونه‌ در پيوستهاي‌ 2 و 3 ارائه شده است. در شرايط مشابه، اثر عوامل مشخص شده در پيوستهاي مزبور بر اندازه نمونه، صرفنظر از انتخاب رويکرد نمونه‌گیری آماري يا غيرآماري، مشابه خواهد بود.

انتخاب اقلام براي آزمون (رک: بند 8)
ت– 12. در نمونه‌گيري آماري، اقلام نمونه به گونه‌اي انتخاب مي‌شوند که هر واحد نمونه‌گیری شانس مشخصی برای انتخاب شدن دارد. در نمونه‌گيري غيرآماري، براي انتخاب اقلام نمونه از قضاوت استفاده مي‌شود. از آنجا که‌ هدف از نمونه‌گيري در حسابرسی، فراهم کردن مبنايي معقول براي نتيجه‌گيري درباره جامعه‌ای است که نمونه از آن انتخاب می‌شود، مهم است حسابرس نمونه‌اي را‌ انتخاب‌ کند که معرف جامعه مورد نظر باشد، به‌گونه‌ای که با انتخاب اقلام دارای ويژگيهاي جامعه مورد نظر، نمونه‌گیری عاری از جانبداری باشد.

ت– 13. روشهاي اصلي انتخاب نمونه‌ها، انتخاب تصادفي، انتخاب منظم و انتخاب بي‌قاعده است. هر يک از اين روشها در پيوست 4 تشریح شده است.

اجراي روشهاي حسابرسي (رک: بندهاي 10 و11)
ت– 14. یک نمونه‌ از مواردی که اجراي روش حسابرسي مورد نظر براي يک قلم جايگزين ضرورت می‌یابد مربوط به زمانی می‌شود که در آزمون مدارک مربوط به مجوز پرداخت، يک چک باطل شده انتخاب شده باشد. اگر حسابرس قانع شود که آن چک به درستي باطل شده و انحرافي از کنترلها رخ نداده است، یک قلم جایگزین مناسب به جاي آن آزمون می‌شود.

ت– 15.  يک نمونه از مواردي که حسابرس نمي‌تواند روشهاي حسابرسي طراحي شده را درباره برخي‌ اقلام‌ انتخاب شده‌ اجرا کند زماني است که مدارک مربوط به آن قلم وجود ندارد.

ت– 16. یک نمونه از روش جایگزین مناسب در مواقعی که پاسخی برای درخواست تأییدیه مثبت بدهکاران دریافت نمی‌شود، ممکن است آزمون وصولی‌های نقدي پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ همراه با آزمون شواهد مربوط به منابع آنها و اقلامي باشد که در نظر است برای تسويه، از آنها استفاده شود.

ماهيت و علت انحرافها و تحريفها (رک: بند 12)
ت– 17. حسابرس در تجزيه و تحليل انحرافها و تحريفهاي مشخص شده ممکن است متوجه شود که بيشتر آنها داراي ويژگي مشترکي چون نوع معامله، محل وقوع، خط توليد يا دوره زماني مي‌باشند. در چنین شرایطی، حسابرس ممکن است همه اقلام دارای آن ویژگی مشترک در جامعه را مشخص کند و اجرای روشهاي حسابرسي را به اين اقلام گسترش دهد. افزون بر اين، چنين انحرافها يا تحريفهايي ممکن است عمدي بوده و نشانه‌اي از احتمال تقلب باشد.

تعميم تحريفها (رک: بند 14)
ت– 18. حسابرس ملزم است تحريفهاي موجود در نمونه را به جامعه تعميم دهد تا دیدگاهی کلي درباره ميزان تحريفهاي موجود در جامعه به دست آورد، ولي اين تعميم ممکن است براي تعيين مبلغي که باید ثبت شود، کافي نباشد.

ت– 19. چنانچه تحريفي، تحريف استثنایی تشخيص داده شود، مي‌توان در تعميم تحريفهاي نمونه به جامعه، آن را مستثنی کرد. با این حال، چنانچه اثر اين گونه تحريفهاي استثنایی اصلاح نشده باشد، لازم است افزون بر تحريفهاي عادی تعميم يافته، مورد توجه قرار گيرد.

ت– 20. در آزمون کنترلها، تعميم انحرافها ضروري نيست چرا که نسبت انحراف نمونه همان نسبت انحراف تعميم يافته براي کل جامعه است. استاندارد 330 شامل رهنمودهايي در مورد کشف موارد انحراف از کنترلهايي است که حسابرس قصد اتکا بر آنها را دارد.

ارزيابي نتايج نمونه‌گيري حسابرسي (رک: بند 15)
ت– 21. در آزمون کنترلها، بالا بودن غیرمنتظره نسبت انحراف نمونه مي‌تواند منجر به افزايش خطر تحریف بااهمیت ارزیابی شده شود، مگر اين که شواهد حسابرسی بعدی مؤید صحت ارزیابی اوليه باشد. در آزمون جزئيات، بالا بودن غيرمنتظره مبلغ تحريف در نمونه مي‌تواند حسابرس را به اين باور برساند که مانده يک حساب يا يک گروه معاملات داراي تحريف بااهميت است، مگر اين که شواهد حسابرسي بعدی حاکي از نبود تحريف بااهميت باشد.

ت– 22. در آزمون جزئيات، مجموع تحريف تعميم يافته و تحريف استثنایی (در صورت وجود)، بیانگر بهترين براورد حسابرس از میزان تحريف موجود در جامعه است. چنانچه مجموع تحريف تعميم يافته و تحريف استثنایی (در صورت وجود)، از تحريف قابل تحمل بيشتر باشد، نمونه مورد نظر نمي‌تواند مبنای معقولی را براي نتيجه‌گيري درباره جامعه مورد آزمون فراهم سازد. هر چه مجموع تحريف تعميم يافته و تحريف استثنایی به تحريف قابل تحمل نزديکتر باشد، احتمال بيشتري وجود دارد که تحريف واقعي در جامعه، بيشتر از تحريف قابل تحمل باشد. علاوه بر این، اگر تحريف تعميم يافته بيشتر از تحريف مورد انتظار حسابرس (که براي تعيين اندازه نمونه استفاده شده است) باشد، حسابرس ممکن است به اين نتيجه برسد که خطر نمونه‌گيري غير قابل قبولي وجود دارد مبني بر اين که تحريف واقعي در جامعه از تحريف قابل تحمل بيشتر است. توجه به نتايج حاصل از اجرای ساير روشهاي حسابرسي، به حسابرس کمک می‌کند این خطر که تحريف واقعي در جامعه بيشتر از تحريف قابل تحمل است را ارزیابی کند و باید توجه داشت که خطر مزبور را می‌توان با کسب شواهد حسابرسی بيشتر، کاهش داد.

ت -23.  اگر حسابرس به اين نتيجه برسد که نمونه‌گيري حسابرسي، مبناي معقولی را براي نتيجه‌گيري درباره جامعه مورد آزمون فراهم نمي‌کند، حسابرس‌ ممکن است:
الف  ـ  از مديران اجرایی درخواست کند تحريفهاي مشخص شده و احتمال وجود تحريفهاي بيشتر را پی‌جویی کنند، و هرگونه اصلاحات لازم را انجام دهند، يا
ب  ـ  ماهيت، زمانبندی اجرا و ميزان روشهاي حسابرسي لازم جهت دستيابي به اطمينان مورد نظر را به بهترین شکل طراحی کند. براي مثال، حسابرس در مورد آزمون کنترلها مي‌تواند اندازه نمونه را افزايش دهد، کنترل جايگزين را آزمون کند، يا آزمونهاي محتواي مرتبط را تعديل نماید.

 
پيوست 1

(رک: بند ت-8)
طبقه‌بندي جامعه و انتخاب برحسب ارزش نسبی
با توجه به ويژگيهاي جامعه‌ای که نمونه از آن انتخاب می‌شود، حسابرس ممکن است به اين نتيجه برسد که طبقه‌بندي یا انتخاب برحسب ارزش نسبی، مناسب است. در اين پيوست، رهنمودهايي برای استفاده حسابرس از طبقه‌بندي و تکنيکهاي نمونه‌گيري برحسب ارزش نسبی ارائه شده است.

طبقه بندي
1. چنانچه حسابرس یک‌ جامعه‌ را به‌ جامعه‌هاي‌ کوچکتر‌ جداگانه‌ای‌ تقسيم‌ کند، به گونه‌ای که‌ هر يک‌ داراي‌ ويژگيهاي‌ مشابهي‌ باشند، ممکن است کارايي‌ حسابرسي افزايش‌ یابد. هدف از‌ طبقه‌بندي‌، کاهش‌ میزان تغییرپذیری‌ اقلام هر طبقه‌ و در نتیجه‌، کاهش‌ اندازه‌ نمونه‌ بدون‌ افزايش‌ خطر نمونه‌گيري‌ است‌.

2. هنگام اجراي آزمون جزئيات، جامعه اغلب برحسب‌ ارزش‌ پولي‌ طبقه‌بندي‌ مي‌شود. با انجام اين کار حسابرس‌ می‌تواند تلاش‌ خود را متوجه‌ اقلام‌ با ارزش پولی بیشتر‌ کند زیرا این اقلام ممکن است در برگيرنده بيشترين تحريف بالقوه ناشی از بيش نمايي باشند. به همین ترتیب، می‌توان جامعه‌ را براساس‌ ويژگي‌ خاصي که‌ نشان‌دهنده‌ خطر تحریف بالاتری است، طبقه‌بندی کرد‌. براي‌ مثال‌، هنگام‌ آزمون ذخيره مطالبات مشکوک‌الوصول در رابطه با ادعای ارزشیابی حسابهاي دريافتني، مانده‌ها را مي‌توان بر حسب‌ مدت زمان معوق بودن (سن)‌ آنها طبقه‌بندي‌ کرد.

3. نتايج‌ روشهاي‌ اجرا شده‌ درمورد نمونه‌اي‌ از اقلام‌ يک ‌طبقه‌ تنها مي‌تواند به‌ اقلام تشکیل‌دهنده آن‌ طبقه‌ تعميم‌ داده‌ شود. حسابرس‌ به‌منظور نتيجه‌گيري‌ درباره‌ کل‌ جامعه‌ بايد به‌ خطر تحریف بااهمیت مربوط به ساير طبقات‌ تشکيل‌دهنده کل‌ جامعه توجه‌ کند. براي‌ مثال‌، 20 درصد اقلام‌ يک ‌جامعه‌ ممکن‌ است‌ 90 درصد ارزش پولی آن جامعه را تشکيل‌ دهد. حسابرس‌ می‌تواند نمونه‌اي‌ از اين‌ اقلام‌ را رسيدگي‌ کند. حسابرس‌ نتايج‌ اين‌ نمونه‌ را ارزيابي می‌کند‌ و درباره‌ 90 درصد ارزش پولی‌، جدا از 10 درصد باقيمانده‌ (که‌ از آن‌ یک نمونه‌ جداگانه‌ گرفته می‌شود يا در مورد آن از ساير روشهای گردآوري‌ شواهد استفاده‌ مي‌شود يا ممکن‌ است‌ بی‌اهميت‌ تلقي‌ شده و از آزمون آن صرف‌نظر شود) نتيجه‌گيري‌ مي‌کند.

4. در مواردي‌ که‌ یک مانده ‌حساب‌ يا يک‌ گروه‌ معاملات‌ به‌ دو یا چند طبقه‌ تقسيم‌ شده‌ باشد‌، تعمیم تحریفها به هرطبقه،‌ به‌طور جداگانه‌ تعميم‌ داده‌ مي‌شود. هنگام ارزیابی‌ اثر احتمالي‌ تحریفها‌ بر کل‌ مانده‌ حساب‌ يا گروه‌ معاملات‌، تحریفهای‌ تعميم‌ يافته به هرطبقه‌ با یکدیگر‌ ترکيب‌ مي‌شوند.

انتخاب برحسب ارزش نسبی
5. هنگام اجراي آزمون جزئيات، مشخص کردن ‌واحد پولی که جامعه از آن تشکیل می‌شود به عنوان واحد نمونه‌گیری می‌تواند کارایی حسابرسی را افزایش دهد. حسابرس پس‌ از انتخاب‌ واحدهاي‌ پولي‌ خاص‌ از درون‌ جامعه‌، برای مثال مانده‌ حسابهاي‌ دريافتني‌، مانده حساب برخی اشخاص را که‌ حاوي‌ آن‌ واحدهاي‌ پولي‌ است‌، رسيدگي‌ مي‌کند. یکی از مزایای اين‌ رويکرد‌ براي‌ تعريف‌ واحد نمونه‌گيري‌ اين‌ است که‌ چون‌ اقلام‌ با ارزش پولی بیشتر‌ شانس‌ انتخاب‌ بيشتري‌ دارند، تلاش‌ حسابرس‌ بيشتر معطوف به‌ آن‌ اقلام‌ شده و در نتیجه، اندازه نمونه کوچکتر می‌شود. اين‌ رویکرد ممکن است همراه با استفاده از روش‌ انتخاب‌ منظـم‌ (به ‌شرح‌ پيوست‌ 4) بکار ‌رود و چنانچه انتخاب اقلام نمونه به صورت تصادفی انجام شود، بیشترین کارایی را خواهد داشت.

 
پيوست 2

(رک: بند ت-11)
مثالهايي از عوامل مؤثر بر اندازه نمونه در آزمون کنترلها
مثالهای زير عواملي هستند که حسابرس هنگام تعيين اندازه نمونه در آزمون کنترلها، مورد توجه قرار می‌دهد. درخصوص این‌ عوامل، که بايد با هم‌ مورد توجه‌ قرار گيرند، فرض شده است حسابرس ماهیت یا زمانبندی اجرای آزمون کنترلها را تعدیل نمی‌کند یا در برخورد با خطرهای ارزیابی شده، رویکرد خود را در مورد آزمونهای محتوا تعدیل نمی‌کند.

 
پيوست 3

(رک: بند ت-11)
مثالهايي از عوامل مؤثر بر اندازه نمونه در آزمون جزئیات
مثالهای زير عواملي هستند که حسابرس هنگام تعيين اندازه نمونه در آزمون جزئیات، مورد توجه قرار می‌دهد. در خصوص اين‌ عوامل، که‌ بايد با هم‌ مورد توجه‌ قرار گيرند، فرض شده است حسابرس رویکرد خود را در مورد آزمون کنترلها تعدیل نمی‌کند یا در برخورد با خطرهای ارزیابی شده، ماهیت یا زمانبندی اجرای آزمونهای محتوا را تعدیل نمی‌کند.

 
پيوست 4

(رک: بند ت-13)
روشهاي انتخاب نمونه
روشهاي بسياري براي انتخاب نمونه وجود دارد. روشهای اصلي انتخاب نمونه به شرح زير است:
الف ـ  انتخاب تصادفي (از طريق برنامه‌های ایجاد کننده اعداد تصادفي یا جداول اعداد تصادفي).
ب  ـ انتخاب منظم، که‌ در آن‌ تعداد واحدهاي‌ نمونه‌گيري‌ در جامعه‌ به‌ اندازه‌ نمونه‌ تقسيم‌ مي‌شود تا فاصله‌ نمونه‌گيري‌، مثلاً 50، مشخص‌ گردد و با تعيين‌ يک‌ نقطه‌ شروع‌ در بين‌ 50 واحد اول‌، هر پنجاهمين‌ واحد بعد از آن‌ انتخاب‌ مي‌شود. اگر چه‌ نقطه‌ شروع‌ مي‌تواند به طور دلخواه‌ انتخاب‌ شود، اما، در صورت‌ تعيين‌ آن‌ با استفاده‌ از برنامه‌ رايانه‌اي‌ اعداد تصادفي‌ يا جداول‌ اعداد تصادفي‌، نمونه‌ مزبور به ‌احتمال‌ زياد واقعي‌تر خواهد بود. حسابرس‌ هنگام‌ استفاده‌ از روش انتخاب‌ منظم‌ بايد اطمينان‌ يابد که‌ ساختار واحدهاي‌ نمونه‌گيري‌ موجود در جامعه‌ به‌گونه‌اي‌ نیست که‌ فاصله‌ نمونه‌گيري‌ با الگوي‌ خاصي‌ از جامعه‌ تطابق‌ داشته‌ باشد.
پ ـ  نمونه‌گيري براساس واحد پولي، نوعی از انتخاب برحسب ارزش نسبی (به شرح پيوست 1) است که در آن اندازه، انتخاب و ارزيابي نمونه منجر به نتیجه‌گیری بر حسب مبالغ پولي مي‌شود.
ت  ـ انتخاب بي‌قاعده، که‌ در آن‌ حسابرس‌ نمونه‌ را بدون‌ پيروي‌ از يک‌روش‌ قاعده‌مند انتخاب‌ مي‌کند. اگر چه‌ در انتخاب‌ بي‌قاعده‌ هيچ‌ روش‌ قاعده‌مندی‌ بکار گرفته‌ نمي‌شود، اما حسابرس‌ بايد از هرنوع‌ جانبداري‌ آگاهانه‌ يا پيشداوري‌ (براي‌ مثال‌، پرهيز از انتخاب‌ اقلامي‌که‌ تعيين‌ محل‌ آن‌ دشوار است‌، انتخاب‌ يا عدم‌ انتخاب‌ اولين‌ يا آخرين‌ قلم‌ هر صفحه‌) بپرهيزد و بدين‌سان‌ اطمينان‌ يابد که‌ همه‌ اقلام‌ جامعه‌ از شانس‌ انتخاب شدن‌ برخوردارند. استفاده‌ از روش انتخاب‌ بي‌قاعده‌ در نمونه‌گيري‌ آماري‌، جایز‌ نيست‌.
ث ـ انتخاب قطعه‌اي متضمن انتخاب‌ قطعه یا قطعه‌هايی از‌ اقلام‌ مجاور هم‌ از یک‌ جامعه است. از آنجا که ساختار بیشتر جامعه‌ها به گونه‌ای است که انتظار می‌رود ویژگیهای این اقلام معمولاً مشابه یکدیگر باشد اما، با ویژگیهای اقلام موجود در سایر نقاط جامعه تفاوت داشته باشد، لذا انتخاب قطعه‌ای معمولاً در نمونه‌گیری حسابرسی قابل استفاده نیست. اگر چه‌ در برخي‌ شرايط‌ ممکن‌ است‌ آزمون‌ قطعه‌اي‌ از اقلام‌ به ‌عنوان‌ يک‌روش‌ حسابرسي مناسب ‌ تلقي‌ شود، اما در مواردي‌ که‌ حسابرس‌ مي‌خواهد براساس‌ نتايج‌ نمونه‌، استنتاج‌ معتبري‌ درباره‌ کل‌ جامعه‌ به ‌دست‌ آورد، این روش‌ به ‌ندرت‌ مي‌تواند یک روش نمونه‌گیری حسابرسی‌ مناسب‌ براي‌ انتخاب‌ اقلام‌ باشد.