استاندارد حسابرسی 505 تاییدیه های برون سازمانی- تجدیدنظر شده ۱۳۹۲

کلیات

دامنه کاربرد   
جایگاه تأييدیه‌های برون سازماني   
تاريخ اجرا   
هدف   
تعاريف   
الزامات    
کسب تأييدیه‌های برون سازماني   
ممانعت مدیران اجرایی از ارسال درخواست تأییدیه   
نتايج کسب تأييدیه‌های برون سازماني   
تاييديه‌هاي منفي   
ارزيابي شواهد کسب شده   
توضیحات کاربردی    
کسب تأييدیه‌های برون سازماني
ممانعت مدیران اجرایی از ارسال درخواست تأییدیه
نتايج کسب تأييدیه‌های برون سازماني
تاييديه‌هاي منفي   
ارزيابي شواهد کسب شده   

 
کلیات
دامنه کاربرد
1. در اين استاندارد، نحوه استفاده حسابرس از تأييدیه‌های برون سازماني براي کسب شواهد حسابرسي طبق الزامات استاندارد 330 و استاندارد 500 مطرح مي‌شود. اين استاندارد، رهنمودي درخصوص پرس‌وجو راجع‌به دعاوي حقوقي و ادعاها ارائه نمي‌کند. در استاندارد 501، کسب شواهد حسابرسي کافی و مناسب از طریق اين پرس‌وجوها مطرح شده است.

جایگاه تأييدیه‌های برون سازماني
2. استاندارد 500 بيان مي‌کند که قابلیت اعتماد شواهد حسابرسي متأثر از منبع و ماهيت آن است و به شرايط خاص کسب آن شواهد نیز بستگي دارد. همچنين استاندارد 500 شامل قواعد کلي زیر در مورد شواهد حسابرسي است :
•    شواهد حسابرسي کسب شده از منابع مستقل برون سازمانی، قابل اعتمادتر است.
•    شواهد حسابرسي که حسابرس مستقیماً کسب می‌کند (مانند مشاهده اعمال یک کنترل) قابل اعتمادتر از شواهد حسابرسی است که بطور غيرمستقيم یا با استنتاج کسب می‌شود (مانند پرس‌وجو درباره اعمال یک کنترل).
•    شواهد حسابرسي مستند (اعم از کاغذی، الکترونيکي یا طرق دیگر)، قابل اعتمادتر است.
بنابراين، با توجه به شرايط کار، شواهد حسابرسي حاصل از تاييدیه‌های برون سازماني که حسابرس مستقيماً از مخاطبان تأییدیه دريافت مي‌کند مي‌تواند قابل اعتمادتر از شواهدي باشد که در درون واحد تجاري ايجاد مي‌شود. هدف اين استاندارد کمک به حسابرس در طراحي، ارسال و ارزیابی تأييدیه‌های برون‌سازماني براي کسب شواهد حسابرسي قابل اعتماد و مربوط است.

3. اهميت تأييديه‌هاي برون سازماني به‌عنوان شواهد حسابرسي در سایر استانداردها مورد تاکید قرار گرفته است، براي مثال:
•    در استاندارد 330، مسئوليت حسابرس براي طراحي و اعمال برخوردهاي کلي با خطرهاي تحريف بااهميت در سطح صورتهاي مالي و طراحي و اجراي روشهاي حسابرسي لازم به‌گونه‌ای که ماهيت، زمانبندي اجرا و ميزان آنها براي برخورد با خطرهاي ارزیابی شده تحريف بااهميت در سطح ادعاها مناسب باشد، مطرح شده است. به علاوه، استاندارد330 حسابرس را ملزم مي‌کند صرفنظر از خطرهاي ارزیابی شده تحريف بااهميت، آزمونهای محتوا را براي موارد بااهمیت گروههای معاملات، مانده حسابها و موارد افشا، طراحي و اجرا کند. حسابرس همچنين ملزم است این موضوع را مورد توجه قرار دهد که آیا کسب تأييدیه برون سازماني به‌عنوان آزمون محتوا ضرورت دارد یا خیر .
•    استاندارد 330، حسابرس را ملزم مي‌کند تا برای مواردی که خطر آن بالاتر ارزیابی شده است، شواهد حسابرسي متقاعد‌کننده‌تري کسب کند. بدین منظور، حسابرس مي‌تواند ميزان شواهد حسابرسي را افزايش دهد و يا شواهد مربوط‌تر يا قابل اعتمادتر کسب کند. براي مثال، حسابرس ممکن است بر کسب شواهد به صورت مستقيم از اشخاص ثالث يا کسب شواهد مؤيد از چند منبع مستقل تأکيد بيشتري داشته باشد. همچنین طبق استاندارد 330، تأييدیه‌های برون سازماني مي‌تواند به حسابرس در کسب شواهد حسابرسي قابل اعتمادتری که براي برخورد با خطرهاي عمده تحريف بااهميت ناشي از تقلب يا اشتباه ضروري است، کمک کند .
•    طبق استاندارد 240 حسابرس ممکن است درخواستهاي تأييديه را طوری طراحی کند که اطلاعات مؤيد بیشتری براي برخورد با خطرهاي ارزیابی شده تحريف بااهميت ناشي از تقلب در سطح ادعاها را کسب نماید .
•    طبق استاندارد 500 اطلاعات مؤيد کسب شده از يک منبع مستقل از واحد تجاري مانند تأييديه‌هاي برون سازماني ممکن است میزان اطمینان حسابرس را نسبت به شواهد حاصل از سوابق حسابداری یا اظهارات مدیران اجرایی، افزایش دهد.

تاريخ اجرا
4. اين استاندارد براي حسابرسي صورتهای مالي که دوره مالي آنها از اول فروردین 1393 و پس از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست.

هدف
5. هدف حسابرس از بکارگیری تأییدیه‌های برون سازماني، کسب شواهد حسابرسي مربوط و قابل اعتماد است.

تعاريف
6. در استاندارد‌های حسابرسی، اصطلاحات زیر با معانی مشخص شده برای آنها بکار رفته است:
الف ـ تأييديه برون سازماني ‌ـ شواهد حسابرسي که حسابرس به طور مکتوب و مستقیم از اشخاص ثالث (مخاطبان تأییدیه‌ها)، به شکل کاغذي، الکترونيکي يا طرق دیگر کسب می‌کند.
ب ـ درخواست بدون پاسخ ـ خودداری مخاطب تأییدیه از ارائه پاسخ یا پاسخ کامل به درخواست تأییدیه مثبت، یا برگشت درخواست تأییدیه تحویل داده نشده.
پ  ـ درخواست تأييديه مثبت ‌ـ درخواستي که به موجب آن از مخاطب تأییدیه‌ خواسته می‌شود به طور مستقیم موافقت یا مخالفت خود را با اطلاعات مندرج در درخواست تأییدیه اعلام یا اینکه اطلاعات درخواست شده را برای حسابرس ارسال کند.
ت  ـ  درخواست تأییدیه منفی‌ ـ درخواستی که به موجب آن از مخاطب تأییدیه خواسته می‌شود تنها در صورتی پاسخ مستقیم خود را به حسابرس ارائه کند که با اطلاعات مندرج در درخواست، موافق نباشد.
ث  ـ مغايرت ـ پاسخي که نشان‌دهنده وجود اختلاف بين اطلاعات درخواست شده براي تأييد يا اطلاعات موجود در سوابق واحد تجاری با اطلاعات ارائه شده توسط مخاطب تأییدیه است.

الزامات
کسب تأييدیه‌های برون سازماني
7. حسابرس برای استفاده از تأييدیه‌های برون سازماني باید کنترلهای زیر را در خصوص درخواستهاي تأييديه اعمال کند:
الف  ـ تعیین اطلاعاتي که بايد تأييد يا درخواست شود، (رک: بند ت‌ـ1)
ب  ـ انتخاب مخاطب مناسب، (رک: بند ت‌ـ2)
پ  ـ  طراحي درخواستهاي تأييديه، از جمله درج مناسب مخاطب تأییدیه و اطلاعات لازم برای ارسال مستقیم پاسخها به نشانی حسابرس، و(رک: بندهای ت‌ـ 3 تا ت‌ـ6)
ت  ـ  ارسال درخواستها برای مخاطبان تأییدیه و در صورت لزوم پي‌گيري آنها. (رک: بند ت‌ـ 7)

ممانعت مدیران اجرایی از ارسال درخواست تأییدیه
8. اگر مدیران اجرایی از ارسال درخواست تأییدیه توسط حسابرس ممانعت کنند، حسابرس بايد:
الف ـ   از مدیران اجرایی در مورد دلايل ممانعت آنان پرس و جو و شواهد حسابرسي را درباره معتبر و منطقی بودن آن دلايل کسب کند، (رک: بند ت‌ـ8)
ب  ـ پيامدهاي ممانعت مدیران اجرایی را بر ارزیابی خود از خطر تحريف بااهميت (از جمله خطر تقلب) و بر ماهيت، زمانبندي اجرا و ميزان ساير روشهاي حسابرسي، ارزيابي کند، و (رک: بند ت‌ـ9)
پ  ـ  روشهاي حسابرسي جايگزين را براي کسب شواهد حسابرسي مربوط و قابل اعتماد طراحی و اجرا کند. (رک: بند ت‌ـ10)

9. چنانچه حسابرس نسبت به منطقی بودن دلایل مدیران اجرایی براي ممانعت از ارسال درخواست تأييديه متقاعد نشود يا نتواند شواهد حسابرسي مربوط و قابل اعتماد را از طريق روشهاي حسابرسي جايگزين به دست آورد، بايد موضوع را به ارکان راهبری واحد تجاری اطلاع دهد. حسابرس همچنين بايد آثار این محدودیت را بر حسابرسي و اظهارنظر حسابرس، طبق استاندارد 705 مشخص کند.

نتايج کسب تأییدیه‌های برون سازماني
قابليت اعتماد تأییدیه‌های دریافتی
10.  چنانچه حسابرس عواملي را شناسايي کند که منجر به ایجاد ترديدهايي درباره قابليت اعتماد تأییدیه‌های دریافتی مي‌شود بايد شواهد حسابرسي لازم براي برطرف کردن اين ترديدها را کسب کند. (رک: بندهاي ت‌ـ11 تا ت‌ـ16)

11.  اگر حسابرس به اين نتيجه برسد که تأییدیه‌های دریافتی، قابل اعتماد نيست، بايد آثار آن را بر ارزیابی خطرهاي تحريف بااهميت (از جمله خطر تقلب) و ماهيت، زمانبندي اجرا و ميزان ساير روشهاي حسابرسي مربوط، ارزيابی کند. (رک: بند ت‌ـ17)

درخواستهای بدون پاسخ
12. در خصوص درخواستهای بدون پاسخ، حسابرس بايد روشهاي حسابرسي جايگزين را براي کسب شواهد حسابرسي مربوط و قابل اعتماد اجرا کند. (رک: بندهاي ت‌ـ18 و ت‌ـ19)

ضرورت دریافت تاييديه مثبت براي کسب شواهد حسابرسي کافی و مناسب
13. اگر حسابرس به اين نتيجه برسد که دریافت تأييديه مثبت براي کسب شواهد حسابرسي کافی و مناسب، ضروري است، در این صورت روشهاي حسابرسي جايگزين، شواهد حسابرسي مورد نياز حسابرس را فراهم نخواهد کرد. اگر حسابرس چنين تأييديه‌اي را به دست نياورد بايد آثار این محدودیت را بر حسابرسي و اظهارنظر حسابرس، طبق استاندارد 705 تعیین کند. (رک:بند ت‌ـ20)

مغايرتها
14. حسابرس بايد مغايرتها را براي تعيين اينکه آيا آنها نشان دهنده تحريف هستند يا خير، بررسي کند. (رک: بندهای ت‌ـ21 و ت‌ـ22)

تأييديه‌هاي منفي
15. تأييديه‌هاي منفي نسبت به تأييديه‌هاي مثبت، شواهد حسابرسي با میزان متقاعدکنندگی کمتری فراهم مي‌آورد. بنابراين، حسابرس نبايد از درخواستهاي تأييديه منفي به عنوان تنها آزمون محتواي حسابرسي براي برخورد با خطر ارزیابی شده تحريف بااهميت در سطح ادعاها استفاده کند مگر اينکه همه موارد زير وجود داشته باشد: (رک: بند ت‌ـ23)
الف ـ حسابرس خطر تحريف بااهميت را پايين ارزیابی کرده و شواهد حسابرسي کافي و مناسب درخصوص اثر بخشي کنترلهاي مربوط به ادعاها را کسب کرده باشد،
ب ـ جامعه اقلامی که برای آنها درخواست تأییدیه منفی ارسال می‌شود شامل تعداد زيادي مانده حساب، یا معاملات کوچک و همگن باشد،
پ  ـ  انتظار رود تعداد مغايرتها بسيار کم باشد، و
ت ـ  حسابرس از شرايط يا وضعيتهايي که منجر به بی‌توجهی مخاطبان به درخواستهاي تأييديه منفي می‌شود، آگاهي نداشته باشد.

ارزيابي شواهد کسب شده
16. حسابرس بايد ارزيابي کند که آيا اطلاعات حاصل از تأییدیه‌های برون‌سازماني، شواهد حسابرسي مربوط و قابل اعتماد فراهم مي‌کند يا خير، یا اینکه آیا شواهد حسابرسی بیشتری لازم است یا خیر. (رک: بندهای ت‌ـ24 و ت‌ـ25)

***

توضیحات کاربردی
کسب تأییدیه‌های برون سازماني
تعيين اطلاعاتي که بايد تأييد يا درخواست شود (رک: بند7‌ـ الف)
ت‌ـ1.  تأییدیه‌های برون سازماني اغلب براي تأييد يا درخواست اطلاعات درخصوص مانده حسابها و جزئيات آنها کسب مي‌شود. از تأییدیه‌ها همچنين مي‌توان براي تأييد شرايط توافقها، قراردادها يا معاملات بين واحد تجاری و ساير اشخاص يا براي تأييد نبود شرايط خاص مانند توافقهاي جنبي، استفاده کرد.

انتخاب مخاطب مناسب (رک: بند 7‌ـ ‌ب)
ت‌ـ2.  تأييديه زماني شواهد حسابرسي مربوط‌تر و قابل اعتمادتری فراهم مي‌آورد که براي شخص مناسب و مطلع از اطلاعات مورد نظر ارسال شود.

طراحي درخواستهاي تأييديه (رک: بند 7‌ـ ‌پ)
ت‌ـ3.  نحوه طراحي درخواست تأييديه مي‌تواند مستقيماً ميزان پاسخ به درخواستها و قابليت اعتماد و ماهيت شواهد حسابرسي حاصل از پاسخها را تحت تأثير قرار دهد.

ت‌ـ4.  عواملي که بايد هنگام طراحي درخواستهاي تأييديه‌ مورد توجه قرار گیرد عبارتند از:
•    ادعاهاي مورد نظر.
•    خطرهاي تحريف بااهميت شناسايي شده، شامل خطرهاي تقلب.
•    شکل ارائه درخواست تأييديه.
•    تجربه قبلی در مورد آن کار حسابرسی يا کارهای مشابه.
•    روش برقراری ارتباط (براي مثال، به شکل کاغذی، الکترونيکي يا طرق ديگر).
•    مجوز مدیران اجرایی به مخاطبان تأییدیه یا ترغیب آنها براي پاسخ به حسابرس. مخاطبان ممکن است تنها به درخواستهای تأييديه‌اي که همراه با مجوز مدیران اجرایی است، پاسخ دهند.
•    توانايي مخاطبان تأییدیه براي تأييد يا ارائه اطلاعات درخواست شده (براي مثال، مبلغ هر يک از صورتحسابها یا کل مانده).

ت‌ـ5. در درخواست تأييديه مثبت از مخاطب تأییدیه خواسته می‌شود موافقت یا مخالفت خود را با اطلاعات مندرج در درخواست تأييديه اعلام يا با ارائه اطلاعات درخواستی، به حسابرس پاسخ دهد. معمولاً انتظار مي‌رود که پاسخ به درخواست تأييديه مثبت، شواهد حسابرسي قابل اعتمادی فراهم کند. با این حال، اين خطر وجود دارد که مخاطب بدون بررسی صحت اطلاعات، به درخواست تأييديه پاسخ دهد. حسابرس مي‌تواند اين خطر را با ارسال درخواست تأييدیه مثبت بدون درج مبلغ (يا اطلاعات ديگر) و درخواست از مخاطب تأییدیه براي درج مبلغ يا ارائه ساير اطلاعات، کاهش دهد. از سوی ديگر، استفاده از اين نوع درخواست تأييديه (تأییدیه سفید) به دليل نياز به تلاش بیشتر مخاطبان تأییدیه، ممکن است منجر به دريافت پاسخهاي کمتري شود.

ت‌ـ 6.  براي کسب اطمینان از درستی نشاني مخاطبان تأییدیه، صحت نشاني برخي از مخاطبان يا همه آنها، قبل از ارسال درخواستهای تأييديه، بررسي می‌شود.

پي‌گيري درخواستهاي تأييديه (رک: بند 7‌ـ‌ت)
ت‌ـ 7.  چنانچه پاسخ درخواست تأییدیه در مدت معقولی دريافت نشود، حسابرس ممکن است درخواست تأييديه دیگری ارسال کند. براي مثال، حسابرس ممکن است ضمن بررسی مجدد نشاني اوليه و کسب اطمینان از صحت آن، درخواست تأییدیه دیگر يا نامه پیرو ارسال کند.

ممانعت مدیران اجرایی از ارسال درخواست تأییدیه
منطقي بودن دلايل مدیران اجرایی (رک: بند 8‌ـ‌الف)
ت‌ـ 8.  ممانعت مدیران اجرایی از ارسال درخواست تاییدیه توسط حسابرس، محدوديت در کسب شواهد حسابرسي محسوب می‌شود. بنابراين، لازم است حسابرس درباره دلايل اعمال این محدوديت، پرس و جو کند. يک دليل رایج، وجود یک دعوای حقوقی يا در جریان بودن مذاکره با مخاطب موردنظر است که ارسال يک درخواست تأييديه در زمان نامناسب می‌تواند حل و فصل آن موضوع را با مشکل مواجه سازد. حسابرس باید درباره معتبر و منطقی بودن دلايل ذکر شده توسط مدیران اجرایی، شواهد حسابرسي لازم را کسب کند زيرا اين خطر وجود دارد که مدیران اجرایی از این طریق بخواهند از دسترسي حسابرس به شواهد حسابرسي که مي‌تواند نشان دهنده تقلب يا اشتباه باشد، جلوگیری کنند.

پیامدهای ممانعت مدیران اجرایی بر ارزیابی خطرهاي تحريف بااهميت (رک: بند 8‌ـ‌ب)
ت‌ـ 9. حسابرس ممکن است از ارزيابي مطرح شده در بند 8 (ب) به اين نتيجه برسد که تجديد نظر در ارزیابی خطرهاي تحريف بااهميت در سطح ادعاها و تعديل روشهاي حسابرسي برنامه ريزي شده طبق استاندارد 315، مناسب باشد. براي مثال، اگر خواسته مدیران اجرایی براي ارسال نشدن درخواست تأييديه، منطقي نباشد، ممکن است نشان دهنده وجود عامل خطر تقلب باشد که مستلزم ارزيابي طبق استاندارد 240 است.

روشهاي حسابرسي جايگزين (رک: بند 8‌ـ‌پ)
ت‌ـ10. روشهاي حسابرسي جايگزين در این حالت ممکن است مشابه روشهاي مناسب برای وضعیت عدم دريافت پاسخ درخواست تأییدیه به شرح بندهاي ت‌ـ18 و ت‌ـ19 اين استاندارد باشد. در طراحی و اجرای اين روشها، نتایج حاصل از ارزيابي حسابرس به شرح بند 8 (ب) اين استاندارد، نیز مورد توجه قرار می‌گیرد.

نتايج کسب تأييدیه‌های برون‌سازماني
قابلیت اعتماد تأییدیه‌های دريافتي (رک: بند 10)
ت‌ـ 11. طبق استاندارد 500، حتي اگر شواهد حسابرسي از منابع برون سازماني کسب شود، ممکن است شرایطی وجود داشته باشد که قابليت اعتماد آن شواهد را تحت تأثير قرار دهد. همه پاسخهاي دريافتي در معرض مداخله شخص ثالث، دستکاري يا تقلب قرار دارند. اين خطرها، صرف‌نظر از اين که پاسخها به شکل کاغذي، الکترونيکي يا طرق ديگر دريافت شود، وجود دارد. عواملي که ممکن است ایجادکننده ترديد نسبت به قابليت اعتماد پاسخهاي دريافتي باشد عبارتند از:
•    پاسخها به‌طور غير مستقيم توسط حسابرس دریافت شده باشد، يا
•    این‌گونه به نظر ‌آید که پاسخ توسط مخاطب مورد نظر ارائه نشده است.

ت‌ـ12. قابلیت اعتماد پاسخهاي دريافتي از طریق وسایل الکترونيکي مانند دورنگار يا پست الکترونيکي، در معرض خطر است زيرا اثبات اصالت و صلاحیت پاسخ دهنده و کشف دستکاري پاسخها ممکن است مشکل باشد. چنانچه فرايند مورد استفاده توسط حسابرس و مخاطب تأییدیه بتواند محيط امني را براي پاسخهاي دريافتي به صورت الکترونيکي ايجاد ‌کند ممکن است اين خطرها کاهش یابد. اگر حسابرس قانع شود که چنين فرايندي ايمن است و به درستي کنترل مي‌شود، قابليت اعتماد این پاسخها افزايش مي‌يابد. فرايند الکترونيکي کسب تأييدیه مي‌تواند شامل تکنيکهاي گوناگونی براي تأييد هویت فرستنده اطلاعات باشد (براي مثال، با استفاده از رمزگذاری، امضاهاي ديجيتالي و روشهايي براي تأييد اعتبار تارنما).

ت‌ـ13. اگر مخاطب تأییدیه از شخص ثالثي براي هماهنگي و تهيه پاسخ به درخواست تأييديه استفاده کند، حسابرس ممکن است روشهايي را براي برخورد با خطرهاي زير اجرا کند:
الف ـ احتمال ارائه پاسخ توسط اشخاص غیرمرتبط،
ب ـ احتمال آنکه پاسخ دهنده دارای اختیارات لازم برای پاسخ نباشد، و
پ ـ  احتمال انتقال نادرست اطلاعات.

ت‌ـ 14. طبق استاندارد 500، حسابرس ملزم است در مورد تعدیل يا افزودن روشهايي براي برطرف کردن ترديد نسبت‌به قابليت اعتماد اطلاعات مورد استفاده به عنوان شواهد حسابرسي، تصميم‌گيري کند. حسابرس ممکن است به اين نتيجه برسد که براي اثبات منبع و محتوای تأييديه، با مخاطب تأييدیه تماس بگيرد. براي مثال، زماني که مخاطب تأييدیه از طریق پست الکترونیکی پاسخ مي‌دهد، حسابرس ممکن است از طريق تماس تلفني با مخاطب تأييدیه، از ارسال پاسخ توسط وي مطمئن شود. زماني که پاسخ به صورت غيرمستقيم توسط حسابرس دریافت شده باشد (براي مثال، به دليل اينکه مخاطب تأييدیه پاسخ را به اشتباه، به نشاني واحد تجاری ارسال کرده است نه به نشانی حسابرس)، حسابرس ممکن است از مخاطب تأييدیه بخواهد پاسخ را به صورت کتبي و مستقيم برای وی ارسال کند.

ت‌ـ15. پاسخ شفاهي به يک درخواست تأييديه به خودي خود در قالب تعريف تأييدیه ‌برون‌سازماني قرار نمي‌گيرد زيرا يک پاسخ کتبي مستقيم به حسابرس نيست. حسابرس ممکن است در صورت دريافت پاسخ شفاهي به يک درخواست تأييديه، با توجه به شرايط، از مخاطب تأييدیه بخواهد، پاسخ را به صورت کتبي و مستقيم برای وی ارسال کند. اگر چنين پاسخي (کتبي و مستقيم) دريافت نشود، حسابرس طبق بند 12، براي پشتيباني از پاسخ شفاهي دريافتي، شواهد حسابرسی دیگری را کسب می‌کند.

ت‌ـ16. مخاطب تأییدیه ممکن است محدودیتهایی را برای استفاده از تأییدیه مطرح کند. چنین محدودیتهایی لزوماً قابلیت اعتماد تأییدیه را به عنوان شواهد حسابرسی مخدوش نمی‌کند.

پاسخهای غيرقابل اعتماد (رک: بند 11)
ت‌ـ17.  چنانچه حسابرس به اين نتيجه برسد که پاسخ دريافتي قابل اعتماد نیست، ممکن است نياز باشد طبق استاندارد 315، در ارزیابی خطرهاي تحريف بااهميت در سطح ادعا تجديد نظر کند و متعاقب آن روشهاي حسابرسي برنامه‌ريزي شده را تعديل نماید. براي مثال، يک پاسخ غير قابل اعتماد ممکن است بیانگر وجود خطر تقلب باشد که مستلزم ارزيابي طبق استاندارد 240 است.

درخواستهای بدون پاسخ (رک: بند 12)
ت‌ـ18.  نمونه‌هايي از روشهاي حسابرسي جايگزين که حسابرس مي‌تواند اجرا کند عبارتند از:
•    براي مانده حسابهاي دريافتني‌ـ آزمون دريافتهاي نقدي پس از پایان دوره مالی، مستندات حمل و فروشهاي نزديک به پايان دوره.
•    براي مانده حسابهاي پرداختني ـ آزمون پرداختهای نقدي يا مکاتبات پس از پایان دوره مالی با اشخاص ثالث و ديگر مستندات، مانند برگ رسيد کالا.

ت‌ـ 19.  ماهيت و ميزان روشهاي حسابرسي جايگزين به حساب و ادعاي مورد نظر بستگی دارد. عدم پاسخ به يک درخواست تأييديه ممکن است نشان‌دهنده وجود خطر تحريف بااهميتي باشد که قبلاً شناسايي نشده است. در چنين شرايطي، حسابرس ممکن است طبق استاندارد 315 در ارزیابی خطرهای تحريف بااهميت در سطح ادعا تجديد نظر و روشهاي حسابرسي برنامه ريزي شده را تعديل کند. براي مثال، تعداد پاسخهاي کمتر از حد مورد انتظار يا بيش از حد مورد انتظار ممکن است بیانگر وجود عامل خطر تقلبي باشد که قبلاً شناسايي نشده و مستلزم ارزيابي طبق استاندارد 240 است.

ضرورت دریافت تأييديه مثبت براي کسب شواهد حسابرسي کافی و مناسب (رک: بند 13)
ت‌ـ 20. در شرايط خاصي حسابرس ممکن است خطر تحريف بااهميتي را در سطح يک یا چند ادعا شناسايي کند که به دلیل آن، دریافت تأييديه مثبت براي کسب شواهد حسابرسي کافي و مناسب، ضرورت یابد. چنين شرايطي مي‌تواند شامل موارد زير باشد:
•    اطلاعات لازم براي تأييد یک یا چند ادعای مدیران اجرایی، تنها در خارج از واحد تجاری در دسترس باشد.
•    عوامل خاص خطر تقلب مانند خطر زير پاگذاري کنترلها توسط مدیران اجرایی يا خطر تباني بين کارکنان و يا مدیران اجرایی، مانع از اتکای حسابرس به شواهد درون سازمانی ‌شود.

مغايرتها (رک: بند 14)
ت‌ـ21. مغايرتهاي حاصل از تأييديه‌ها مي‌تواند نشان‌دهنده وجود تحريفهای بالفعل يا بالقوه در صورتهاي مالي باشد. زماني که تحريف شناسايي مي‌شود، حسابرس طبق استاندارد 240 ملزم به ارزيابي این موضوع است که آیا آن تحریف، نشانه تقلب است یا خیر. مغايرتها مي‌تواند مبنایی برای تعیین کيفيت پاسخهاي دريافتي از مخاطبان مشابه يا حسابهاي مشابه باشد. مغايرتها همچنين ممکن است نشان‌دهنده وجود نارسایی کنترلهاي داخلي حاکم بر گزارشگري مالي واحد تجاری باشد.

ت‌ـ22.  برخي مغايرتها نشان دهنده تحريف نيست. براي مثال، حسابرس ممکن است به اين نتيجه برسد که وجود مغایرت در تأييديه‌ها، ناشی از تفاوت مقاطع زمانی، تفاوت مبانی اندازه‌گيري يا اشتباهات انسانی در روشهاي کسب تأيیدیه برون‌سازمانی است.

تأييديه‌هاي منفي (رک: بند 15)
ت‌ـ23.  عدم دريافت پاسخ يک درخواست تأييديه منفي، به طور صريح نشان دهنده دريافت آن توسط مخاطب مورد نظر يا تأييد صحت اطلاعات مندرج در آن نيست. بنابراين عدم پاسخ به يک درخواست تأييديه منفي نسبت به پاسخ به درخواست تاييديه مثبت، به طور قابل توجهي شواهد حسابرسي با میزان متقاعدکنندگي کمتر فراهم مي‌کند. همچنين ممکن است هنگامي که اطلاعات مندرج در درخواست تأييديه به نفع مخاطبان نباشد احتمال بيشتري وجود دارد که آنها براي نشان دادن مخالفت خود با اطلاعات موجود در آن، به درخواست تأييديه پاسخ دهند و برعکس اگر اطلاعات به نفع آنها باشد احتمال کمتري وجود دارد که به‌درخواست تأييديه، پاسخ دهند. براي مثال، اگر مانده حساب دارندگان سپرده بانکي در درخواست تأييديه کمتر از ميزان واقعي باشد، احتمال بيشتري دارد که آنها به درخواست تأييديه پاسخ دهند ولي اگر مانده حساب آنها در درخواست تأییدیه بيشتر از ميزان واقعي باشد، احتمال کمتري دارد که به درخواست تأييديه پاسخ دهند. بنابراين استفاده از تأييديه منفي برای سپرده‌هاي بانکي زماني می‌تواند مفید باشد که احتمال رود اين مانده‌ها کمتر از ميزان واقعي باشد ولي اگر حسابرس در جستجوي شواهدي درخصوص مانده‌هاي بيش از واقع باشد، احتمال کمتري دارد که تأييديه منفي مؤثر باشد.

ارزيابي شواهد کسب شده (رک: بند 16)
ت‌ـ24.  حسابرس ممکن است به منظور ارزيابي اطلاعات حاصل از تأييدیه‌های برون سازماني، طبقه‌بندي زیر را انجام دهد:
الف ـ پاسخهای دريافتي که نشان دهنده موافقت مخاطبان با اطلاعات مندرج در درخواست تأييديه است يا اطلاعات خواسته شده را بدون مغايرت ارائه کرده‌اند،
ب  ـ  پاسخهایی که غیرقابل اتکا به نظر می‌رسد،
پ ـ درخواستهای بدون پاسخ، يا
ت ـ پاسخهای نشان دهنده مغايرت.

ت‌ـ25. ارزيابي حسابرس از اطلاعات حاصل از تأییدیه‌ها باتوجه به اجراي ساير روشهاي حسابرسي مي‌تواند در تعيين کافی و مناسب بودن شواهد حسابرسي کسب شده يا ضرورت اجراي روشهاي حسابرسي بیشتر طبق استاندارد 330 به حسابرس کمک کند.